בעלי שליטה בחברות נדל״ן המבקשים להשקיע באופן פרטי – שימו לב למגמת שלטונות מע"מ

בשנים האחרונות מתחדדת בפסיקת בתי המשפט מגמה ברורה בתחום מס ערך מוסף: מעבר מבחינה פורמלית של מבנה ההתקשרות (יחיד מול חברה) לבחינה מהותית של הפעילות הכלכלית הכוללת. זאת, תוך "הצצה" מאחורי הישות המשפטית הנפרדת של החברה בשליטת היחיד. מגמה זו באה לידי ביטוי במיוחד בפסקי הדין שפורסמו לאחרונה ע"י בתי משפט מחוזיים בעניין   חג'אר, רפאל עגיב ובן עמי, המשרטטים יחד קו פרשני עקבי ביחס לתכנוני מע״מ של יחידים הפועלים באמצעות חברות נדל״ן.

אחד התכנונים  הנפוצים הוא פיצול בין פעילות עסקית – המתנהלת דרך חברה יזמית או קבלנית – לבין פעילות פרטית של בעל השליטה, כגון החזקת דירות למגורים, להשקעה  או להשכרה. מבנה זה נשען על עקרון האישיות המשפטית הנפרדת. ואולם, בפועל, בתי המשפט בוחנים האם אכן מדובר בשתי פעילויות נפרדות, או בפרויקט עסקי אחד .

בעניין חג'אר  נדון פרויקט בנייה שבו הקרקע נרכשה על ידי יחיד, שלטענתו החזיק בכובע עסקי וכן בכובע פרטי. על הקרקע נבנה בניין, כאשר הבנייה נוהלה באמצעות חברה,  בגין הדירות בכובע העסקי קוזז מע"מ על עלויות הבניה ואילו ביחס לדירות בכובע הפרטי לא קוזז מע"מ על עלויות הבנייה. בית המשפט דחה את הטענה להפרדה, וקבע כי מדובר בפעילות עסקית אחת. החברה באמצעותה ניהל היחיד את הבניה סווגה כזרועו הארוכה והיחיד  סווג  כעוסק במקרקעין. כתוצאה מכך, הגם שהיחיד לא קיזז מס תשומות בגין עלויות בניית היחידות שכביכול החזיק בכובע הפרטי, חוייב במע"מ במכירתן. כדי למנוע כפל מס, בית המשפט הפנה את היחיד שלטונות מע"מ (מחוץ למסגרת ההליך המשפטי) לבקש אישור לקיזוז המע"מ שלא נדרש על ידו בגין עלויות הבניה, ואולם פנייה זו עלולה להתקל בסירוב ככל שאלה התיישנו. לא למותר לציין כי לדידנו בהתנהלות היחיד נפלו פגמים שקצרה היריעה מלפרט ואשר לדידנו תרמו לתוצאת פסק הדין.

בעניין רפאל עגיב, נדונה פעילותו של בעל שליטה שפעל בתחום הנדל"ן הן באמצעות חברות והן באופן אישי. נקבע כי הפעילות האישית אינה מנותקת מהפעילות העסקית הכוללת, וכי יש לראות בו עוסק במקרקעין גם במישור האישי. פסק הדין מבטא תפיסה שלפיה קיומה של תשתית עסקית, ידע וניסיון עלולים להשליך על כלל פעילותו של הנישום, גם אם חלקה נעשה  כביכול במישור הפרטי ומחוץ למסגרת תאגידית.

בעניין בן עמי הרחיב בית המשפט את המגמה אף יותר. היחיד לא היה רשום כעוסק ולא קיזז מס תשומות, אולם בנה דירות והשכירן, תוך הסתמכות על משאבי חברות שבשליטתו. למרות זאת, נקבע כי מדובר בפעילות עסקית, וכי יש להחיל עליו  את הוראות "השימוש העצמי" החלות על עוסק הבונה דירות בעצמו או באמצעות אחר ומשכיר אותן למגורים. . פסק דין זה ממחיש כי היעדר רישום או קיזוז אינו מגן כאשר המהות הכלכלית מצביעה על פעילות עסקית. נציין כי במקרה זה לא מוצו כל הטענות המקצועיות שניתן היה להעלות ואשר תרמו לתוצאה האמורה.

לעומת זאת, בפסק דין בעניין רזאל, שניתן לאחרונה גם הוא ע"י בימ"ש מחוזי, עסק בחברה שמחזיקה בחברת בת המפעילה סוכנות ביטוח. בעל מניותיה בעל רשיון סוכן ביטוח, המפעיל את חברת הבת. החברה החזיקה חמישה משרדים באותו בניין המניבים שכר דירה, אחד מהם מושכר לחברת הבת של החברה, מגרש המיועד לבניה למגורים אשר מכירתו נדונה בפסק הדין, וכן מגרש נוסף עליו נבנה בית מגורים של בעל המניות. בדוח הכספי של החברה נרשם כי החברה עוסקת, בין היתר, בהשקעה בנדל"ן. שלטונות מע"מ דרשו מע"מ על מכירת המגרש, ואילו בית המשפט פסק כי גם חברה (בדומה לאדם פרטי), עשויה, לצד פעילות עסקית, להחזיק בהשקעות פסיביות / השקעתיות. יש לציין כי פסק הדין חריג יחסית למגמה המשתקפת בפסקי הקודמים שנדונו לעיל.

התוצאה המעשית היא שבנסיבות מסויימות חומת ההפרדה בין היחיד לבין החברה נשחקת בהקשר של מע״מ. בעוד המשפט התאגידי ממשיך להכיר באישיות משפטית נפרדת, דיני המע״מ – בדגש על פרשנותם בפסיקה – מעדיפים את בחינת המהות הכלכלית ובכך מתאפשרת "זליגה" של הפעילות העסקית מן החברה אל היחיד, גם כאשר ננקט מבנה פורמלי שנועד להפריד ביניהם.

המשמעות הפרקטית לנישומים היא כי לא די בהקמת חברה או בהפרדה פורמלית. על מנת לתמוך בטענה להבחנה בין פעילות פרטית לעסקית, נדרשת הפרדה אמיתית: מימון נפרד, חוזים נפרדים, מערכת חשבונאית מבודלת והתנהלות עקבית אשר נבחנת על פני שנים. בהיעדר אלה, קיים סיכון משמעותי לחיוב במע"מ.

לסיכום, הפסיקה העדכנית משקפת גישה מהותית מובהקת: לא הצורה אלא התוכן הוא שקובע. תכנוני מע״מ המבוססים על פיצול בין יחיד לחברה צפויים להיבחן בקפידה, ובמקרים רבים להידחות.